Serbest Çalışanların ve Ücret Geliri Sahiplerinin Vergilendirilmesi

Ticari kazanç, Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. maddesinde; “her türlü ticari ve sınaî faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazançtır” şeklinde tanımlanmıştır. Burada kullanılan “her türlü” ifadesi, faaliyetin yasaklanmış olmasının vergilendirme açısından önemli olmadığının vurgulanması amacıyla kullanılmıştır. 

Emek ve sermaye unsurlarının birlikte kullanılarak devamlı bir organizasyona dayanan, gelir vergisinin tanımını yaptığı zirai ve serbest meslek faaliyetleri dışında kalan, tüm faaliyetlere ticari faaliyet denir. Emek ve sermaye unsurunun organizasyon içindeki paylarının birbirine göre az veya çok oluşu faaliyetin ticari oluşuna etki etmez. Bu bağlamda, kundura boyacısı olan esnafın faaliyeti de ticari faaliyet olarak  değerlendirilmektedir. Önemli olan bu faaliyetin devamlılığıdır.

Genel olarak, üretim sonucu artık değer yaratma çabalarına sınai faaliyet denilmektedir. Vergi hukukunda üretim (imalat), yeni bir madde yaratma, bitim işi ve tadilatı ifade eder. Yeni bir madde yaratma; bir madde veya yardımcı madde kullanarak, birleşik bir madde meydana getirme veya birleşik bir maddeyi ayrıştırarak yeni bir madde yaratmaktır. Bitim işi ise “iktisadi değere sahip yeni bir şey elde etmektir.” Topraktan maden cevherini çıkarma iktisadi bakımdan onu değerlendirmek olup bu işlem bir üretimdir. O hâlde genel olarak sınai faaliyet maddeler üzerinde bir organizasyon çerçevesinde gerçekleştirilen fiziksel ve kimyasal değişiklik olarak ifade edilebilir.

Taşıdığı özellikler dolayısıyla ticari kazanç sayılıp sayılmayacağı tartışma konusu olabilecek bazı faaliyetlerin de ticari kazanç sayılacağı Gelir Vergisi Kanunu’nda belirtilmiştir. Buna göre aşağıda yer alan faaliyetlerden elde edilen kazançlar mutlak olarak ticari kazanç sayılacaktır.

Maden, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl üretim yerleri ile tuğla ve kiremit harmanlarının işletilmesi,
Coberlik işleri, (Cober; borsada kendi nam ve hesabına hisse senedi ve tahvil üzerine iş yapan ve bunun spekülasyonu ile uğraşan kişilere verilen addır),

Özel okul işletmeleri (kreş, anaokulu, yabancı dil okulları vb) ve özel hastanelerle
benzeri yerlerin işletilmesi,
Gayrimenkullerin alım-satımı ve inşaatı işleriyle devamlı olarak uğraşanların
bu faaliyetleri,
Kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım-satımı ile devamlı olarak
uğraşanların bu faaliyetleri,
Diş protezciliği,
Satın alınan veya trampa yoluyla edinilen “arazinin” edinme tarihinden itibaren
5 yıl içinde parsellenerek bu süre içinde veya daha sonraki yıllarda
kısmen veya tamamen satılması.

Ticari Kazancın Elde Edilmesi ve Devamlılığının Sağlanması İçin Yapılan Genel
Giderler: Bu gruba; işyeri ile ilgili ısıtma, aydınlatma, haberleşme, ulaşım, kira,
temizlik, kırtasiye, muhasebe, reklam, huzur hakları, sigorta, temsil ve ağırlama,
pazarlama giderleri gibi doğrudan maliyete girmeyen giderler girmektedir.
Örnek: İşyeri için ödenen kira, elektrik, telefon ve ADSL faturası, doğalgaz
faturası, muhasebe ücretleri.

Sosyal Giderler: Bu gruba; çalışanların yemesi, içmesi ve barınması için işveren
tarafından yapılan harcamalar girmektedir.
Örnek: İşverenin çalışanları için yapmış olduğu yemek, çay-kahve harcaması
ile çalışanlarına kalacak yer sağlaması için yapmış olduğu giderler.

Tedavi ve İlaç Giderleri: İşyerinde çalışanların işveren tarafından karşılanan
ilaç ve tedavi giderleri bu grupta yer almaktadır. Normal şartlarda işveren, çalışanların
tedavi ve ilaç giderlerini karşılamak zorunda değildir. Bu harcamalar, çalışanların
bağlı olduğu sosyal güvenlik teşkilatı tarafından karşılanmaktadır. Buna
rağmen işveren çalışanları adına bu tür harcamaları yaparsa bunların gider olarak
kazançtan düşülmesi mümkündür.

İşletmeye dâhil bir iktisadi kıymet için amortisman ayrılması için;
• İktisadi kıymet işletmenin aktifine girmiş olmalıdır,
• İktisadi kıymetin ömrü bir yıldan fazla olmalıdır,
• İktisadi kıymet, aşınma, yıpranma veya değer kaybına uğramaya elverişli
olmalıdır,
• İktisadi kıymetin değeri belirli bir parasal tutarı aşmalıdır.
Amortismana tabi bir iktisadi kıymet (makine, teçhizat ve benzeri) yılın son
gününde aktife girmiş olsa bile bir tam yıl üzerinden amortisman ayrılır. Bu nedenle
yılın son günlerinde bilgisayar, nakil vasıtası ve demirbaş niteliğindeki malların
satışları hızlanmaktadır.
Ancak, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya
çeşitli şekillerde işletilmesi olanların, bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerin aktife girdiği hesap dönemi
için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle, aktifte kaldığı ay süresi kadar amortisman
ayrılır.

İşletmeden Çekilen Değerler: İşletme sahibinin kendisi, eşi ve çocukları tarafından
işletmeden karşılıksız olarak alınan mallar değerler, çekilen paralar gider olarak
dikkate alınmaz.
Örnek: Ceket üretimi yapan bir işletmede işletme sahibi, üretilen ceketlerden
birisini kendisi için aldığında bu ceket gider olarak yazılamaz. Ceket, başkasına
satılmış gibi emsal bedeli üzerinden hasılat olarak yazılır.

Transfer Fiyatlaması Sonucu Bulunan Farklar: Teşebbüs sahibiyle “ilişkili kişi”
konumunda bulunanlarla gerçekleştirdikleri işlemlerde uygulanan düşük bedeller
yoluyla kazancın bu kişilere transfer edilmesi mümkündür. Bu yolla kazancın
aktarılması hâlinde, yapılan işlemler “emsallere uygunluk” ilkesine göre değerlendirilir.
Emsallere uygun olmayan işlemler dolayısıyla işletmenin karını azaltan
ilişkili kişilerle yapılan işlemler nedeniyle işletmenin uğradığı gelir kaybı işletmeden
çekilen değer olarak kabul edilir ve kazanca ilave edilir.
Örnek: Kırtasiyecilikle uğraşan işletme, mal alışlarını işletme sahibinin büyük
oğlundan yapmaktadır. Buna yasal bir engel yoktur. Ancak, işletmenin rayiç fiyatı
T5 olan fotokopi kağıdını daha yüksek fiyattan satın alması hâlinde (mesela T15),
emsallere uygun olmayan fark (T10) gider olarak kabul edilmez.

Gelir Vergisi: İşletmenin kazancı üzerinden ödenmiş olan gelir vergisi kazançtan
indirilmez. Bu bağlamda, işletmenin önceki yıllardaki kazançları üzerinden
ödenmiş olan vergiler hiçbir şekilde gider kaydedilmez.

Ticari Kazancın Elde Edilmesi ve Devamlılığının Sağlanması İçin Yapılan Genel Giderler

Sosyal Giderler

Tedavi ve İlaç Giderleri

Ödenen Sosyal Sigorta Primleri ve Emekli Aidatı

Giyim Giderleri

İşletmeden Çekilen Değerler
Bazı Ücret Ödemeleri
Bazı Faiz Ödemeleri
İşletme Sermayesine Yürütülen Faiz
Transfer Fiyatlaması Sonucu Bulunan Farklar

Zirai faaliyet arazide, göl ve nehirlerde, ekim, dikim, bakım, üretme, yetiştirme
ve ıslah yollarıyla veyahut doğrudan doğruya tabiattan istifade etmek suretiyle
bitki, orman, hayvan, balık ve bunların mahsullerinin üretimini, avlanmasını, avcıları
ve yetiştiricileri tarafından muhafazasını, taşınmasını, satılmasını veya bu
mahsullerden sair bir şekilde faydalanılmasını ifade eder.

Zirai kazanç elde edenler kazançlarını gerçek usul veya stopaj usulüne göre
tespit ederler. Zirai kazançların vergilendirilmesinde çok yaygın olan stopaj usulünde
vergi sorumlularına yapılan satışlar sırasında yapılan kesintiyle yetinilir.
Bir çiftçinin gerçek usul kapsamında vergilendirilebilmesi için “işletme büyüklüğü
ölçüsü” veya “motorlu araç ölçüsü”nden herhangi birini aşması yeterlidir.
Zirai kazançlarını gerçek usule göre tespit etmek durumunda olan çiftçi, bilanço
ve zirai işletme hesabından dilediğini uygulamakta serbesttir.

Zirai kazancın gerçek usulde tespiti ticari kazançlarda olduğu gibi bilanço veya
zirai işletme hesabı esasına göre yapılır. Bu bakımdan bir farklılık bulunmamaktadır.
Vergi matrahı belirlenirken aşağıdaki giderler hasılattan indirilebilir.
• İşletme ile ilgili olarak tohum, gübre, fide, yem, ilaç ve benzeri maddelerin
sağlanması için yapılan giderler,
• Satılmak üzere satın alınan hayvanların, zirai mahsullerin ve diğer maddelerin
bedelleri,
• İşletmelerde çalıştırılanlara, ücret, prim ve diğer adlarla hizmet karşılığı yapılan
ödemeler,
• İşçilerin yedirip içirme, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri,
• Zirai tesisat, makine, aletler ve taşıtların çalıştırılması ve bakımı için yapılan
giderler (yakıt, yağ, elektrik, yedek parça vb.) ile tamir giderleri,
• Amortismanlar,
• Kira ve ücret karşılığı kullanılan üretim araçları için yapılan ödemeler,

• Zirai kazancın elde edilmesi ve sürdürülmesi için yapılan genel giderler,
• İşletme ile ilgili olmak şartıyla sözleşmeye, ilama veya kanuna dayanarak
ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar,
• Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması hâlinde hesaplanan zararlar,
• İşletmeye dahil olup da aynı zamanda kişisel ve ailevi ihtiyaçlar için de kullanılan
taşıtların amortismanlarının tamamı ile giderlerinin yarısı,
• İşletmede üretilip de tohum, yem vesair suretlerde kullanılan zirai mahsullerin
emsal bedelleri,
• Gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerden, gerçek usule geçen çiftçilerin
önceki yıllardan devreden ürünlerin ortalama maliyet bedeli.

İndirilemeyecek giderler açısından ticari kazanç ve zirai kazanç arasındaki en
önemli farklılık, “öztüketimin” gider yazılabilmesidir. Çiftçinin işletmesinde ürettiği
ürünlerden kendisinin, eşinin ve velayet altında olan çocuklarının yapmış oldukları
tüketim indirilebilmektedir.
• Çiftçinin kendisinin, eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar,
• Çiftçinin kendisine, eşine ve küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar,
ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar,
• Çiftçinin eşinin ve küçük çocuklarının işletmede cari hesap veya diğer şekillerdeki
alacakları üzerinden yürütülecek faizler,
• Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile çiftçinin suçlarından doğan tazminatlar.

Vergi kesintisi yoluyla vergilendirme, gerçek usule tabi olmayan zirai kazançlar
açısından aynı zamanda nihai bir vergileme niteliğindedir. Gerçek usulde vergilendirilen
zirai kazançlar da tevkifat kapsamındadır. Bu durumdaki mükellefler
yıl içinde kesinti yoluyla ödemiş oldukları vergileri beyanname üzerinden hesaplanan
gelir vergisinden düşerler.
Vergi sorumlusu durumunda olan kişilerin çiftçilerden gerçekleştirdikleri
“özel ihtiyaçların giderilmesine yönelik” mal ve hizmet alımları için vergi kesintisi
yapma zorunluluğu yoktur.
Örnek: Bir ticaret erbabı işletmesinde kullanmak amacıyla satın aldığı zirai
alımlar için kesinti yapacak (lokantacının çiftçiden aldığı domates); evinde kullanmak
üzere satın aldığı zirai alımlar için kesinti yapmayacaktır.
Vergi kesintisi oranları farklı zirai ürün ve hizmetler için farklı tespit edilmiştir.
Bu oranlara aşağıda yer verilmiştir;
• Hayvanlar, hayvansal ürünler ile kara ve su avcılığı ürünleri için yapılan
ödemelerden brüt tutar üzerinden % 2 (ticaret borsalarına tescil ettirilerek
satın alınanlarda % 1),
• Diğer zirai ürünler için yapılan ödemelerden brüt tutar üzerinden % 4 (ticaret
borsalarına tescil ettirilerek satın alınanlarda % 2),
• Zirai faaliyet kapsamında yerine getirilen hizmetlerin brüt tutarı üzerinden
% 4,
• Orman İdaresine veya Orman İdaresine karşı taahhütte bulunan kurumlara
yapılan, ormanların ağaçlandırılması, bakımı, kesimi, orman ürünlerinin
toplanması, taşınması ve benzeri hizmetler için % 2,

• Çiftçilere doğrudan gelir desteği ve alternatif ürün ödemeleri için % 0.
Vergi kesintisine tabi tutulacak zirai nitelikteki alımlarda çiftçiye ödenecek net
tutar ve sadece net tutar biliniyorsa brüt tutar basit bir formülle bulunur.
Formül için önce vergi kesintisi oranının bilinmesi gerekmektedir. Kesinti oranının
% 4 olduğunu varsayalım. Önce bu oranı sayısal olarak ifade edelim (0,04).
Daha sonra bunu 1 tam sayısından çıkartarak uygulanacak katsayıyı bulalım (1
- 0,04 = 0,96)
Bu katsayı; % 2 oranında kesintiye tabi işlemler için 0,98 ve % 1 oranında kesintiye
tabi işlemler için 0,99 olmaktadır.
Uygulanacak katsayı bulunduktan sonra net ve brüt tutarlardan herhangi birinin
bilinmesi yeterli olacaktır.
Net tutarın bulunması: Net Tutar = Brüt Tutar x Katsayı
Brüt tutarın bulunması: Brüt Tutar = Net Tutar / Katsayı

GVK’nin 65. maddesinde; “her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar
serbest meslek kazancıdır” hükmüne yer verilmiştir. Maddenin ikinci fıkrasında
ise serbest meslek faaliyetinin tanımı yapılmıştır. Buna göre, “serbest meslek
faaliyeti sermayeden ziyade şahsi mesaiye ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa
dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk
altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.”

• Tahkim işleri dolayısıyla hakemlerin aldıkları bedeller,
• Kollektif, adi komandit ve adi şirketler tarafından yapılan serbest meslek
faaliyetleri,
• Gümrük komisyoncuları,
• Borsa ajan ve acenteleri,
• Noterler ve noterlik görevini yapanlar,
• Serbest meslek erbabını bir araya getirip kazançtan pay alanlar,
• Haklarını satan veya kiraya veren telif hakkı sahipleri veya yasal mirasçıları.