VERGİ CEZA HUKUKU

Dikkat edildiğinde vergi kabahatleri açısından iştirakin var olabilmesi, iştirak edilen kabahatin “vergi ziyaı” olmasına ve “vergi ziyaının ağır nitelikli fiillerle ortaya çıkmasına” bağlanmıştır (VUK’un 344/2). Bu nedenle iştirak, vergi ziyaı dışında kalan vergi kabahatleri itibarıyla öngörülmediği gibi vergi ziyaı kabahatinin tüm fiilleri itibariyle de geçerli kabul edilmemiştir. Bir başka deyişle, vergi kabahatleri açısından iştirak hali sadece vergi ziyaına üç kat üzerinden ceza uygulanan fiilleri itibarıyla geçerli sayılmıştır. O halde, vergi kabahatlerinde her iştirak hali iştirakçinin cezalandırılması sonucunu doğurmaz. Orta ve hafif nitelikli fiillerle işlenen vergi ziyaı kabahati ile genel usulsüzlük ve özel usulsüzlük
kabahati için iştirak söz konusu olmaz. Ağır nitelikli fiiller dışındaki eylemlerle yaratılan vergi ziyaı kabahati ile genel usulsüzlük ve özel usulsüzlük kabahatlerine iştirak edilmiş olsa bile bu iştirak olarak kabul edilmeyecek ve cezalandırılma yoluna gidilmeyecektir. İştirak halinde iştirakçiye verilecek ceza mükellef tarafından yaratılan vergi ziyaı miktarına eşit tutar olur.

Miktar itibarıyla cezanın fazla olmasının ölçüsü parasal değerdir. Görüldüğü üzere, birleşme sonucunda hangi kabahate ilişkin cezanın verileceği belirlenirken önce her kabahate ilişkin para cezası hesaplanacak
sonra bunlardan hangisinin ceza miktarı yüksekse onun cezası verilecektir. Birleşmede, kabahatin nitelik itibariyle ağırlığı yerine, kabahatlerin ceza miktarlarının ağırlığının ölçü olarak ele alındığı görülmektedir

Cezası tekerrür nedeniyle artırılacak kabahat doğal olarak sonra işlenen kabahatin cezası olur. Tekerrür nedeniyle asıl cezada yapılacak artırım miktarı sonraki kabahatin cezasının belli bir oranı olarak hesaplanır. Tekerrür cezasının miktarı, sonraki kabahatin vergi ziyaı olması halinde ceza aslının %50’si, genel usulsüzlük olması halinde ceza aslının %25’i kadardır. Örneğin, önceki vergi ziyaı kabahatinin cezası 7.000TL, sonraki vergi ziyaı kabahatinin cezası 120.000TL olduğunda, tekerrür cezası sonra işlenen kabahatin cezasının % 50’si olan 60.000TL olacaktır. Böylelikle tekerrür uygulanmış toplam ceza miktarı (120.000+60.000=) 180.000TL olarak hesaplanır.

İştirak halinde iştirakçiye verilecek ceza mükellef tarafından yaratılan vergi ziyaı miktarına eşit tutar olur.

Aşağıdaki durumlardan birinin meydana gelmesiyle ceza kesinleşir.

• Cezanın itirazsız ödenmesi
• Uzlaşma sağlanması
• Cezalarda indirimden yararlanılarak cezanın indirimli ödenmesi
• Cezaların 30 günlük dava açma süresi içinde dava konusu edilmemesi
• İlk derece mahkemesinin ret kararı üzerine süresi içinde kanun yollarına gidilmemesi

• Cezaya karşı, süresinde dava açılmakla birlikte davanın reddedilmesi üzerine kanun yoluna (itiraz veya temyiz ve bunların sonunda karar düzeltme) gidilmişse bu süreçte verilen mahkeme kararının tebliği anında kesinleşmiş sayılır.

Kabahate teşebbüs, kabahatin hazırlık ve icra hareketlerin başlanılmasına rağmen neticenin gerçekleşmemesi; yani kabahatin tamamlanmış olmamasıdır. Teşebbüs halinde kalan kabahatlerde icra hareketleri başladığı halde bitirilmez veya icra hareketleri bitmesine rağmen netice meydana gelmez. KK’ m.13 de “Kabahate teşebbüs cezalandırılmaz. Ancak teşebbüsün de cezalandırılabileceğine dair ilgili kanunda hüküm bulunan haller saklıdır” denmiştir. VUK’da kabahatler açısından teşebbüse ilişkin bir hüküm bulunmadığı dikkate alındığında vergi kabahatlerine teşebbüs halinin cezalandırılması mümkün değildir.

Tek fiille birden fazla vergi kabahatinin işlenmesi söz konusu olabilir. Tek fiille farklı kabahatlerin ortaya çıkması halinde her kabahate ayrı mı yoksa kabahatlerden sadece birine mi ceza verileceği konusunun çözülmesi gerekir. Kabahatlerden biri vergi ziyaı diğeri genel usulsüzlük olursa bunların birleşmesi kabul edilmiştir. Belirtmeye gerek yoktur ki vergi ziyaı ve genel usulsüzlük kabahatlerinin aynı eylemin sonuçları olması birleşme hükümlerinin gereğidir. Tek fiille yaratılan vergi ziyaı kabahati ile özel usulsüzlük kabahati birleşme dışında tutulmuştur.

Cezalarda birleşme (içtima) aynı kişinin birden fazla kabahatten dolayı birden fazla cezalandırmasını konu almakla beraber verilecek cezanın üst sınırı konusunda bir ölçü getirilebilir. Getirilen üst sınıra ilişkin durum gerçek birleşme kavramıyla da ifade edilir. Vergi kabahatleri açısından cezalarda birleşmeye tüm kabahatler açısından yer verilmiş değildir. Cezalarda birleşmeye sadece özel usulsüzlük kabahatinin belirli fiilleri itibariyle yer verildiği görülmektedir.

Tekerrür cezasının miktarı, sonraki kabahatin vergi ziyaı olması halinde ceza aslının %50’si, genel usulsüzlük olması halinde ceza aslının %25’i kadardır.

Aynı ve tek fiille işlenen birden fazla kabahatten ceza miktarı fazla olanın cezasının verilmesine kabahatlerde birleşme denilmektedir.

Tek fiille vergi ziyaı kabahati ile genel usulsüzlük kabahati meydana gelirse bunların birleşmesi kabul edilmiştir.

Kabahatlerde birleşmede; 

Tek fiil ile yaratılan vergi ziyaı kabahati ile genel usulsüzlük kabahati birleşir.

Birleşme halinde kabahatlerden biri elenir diğerine ceza verilir.

Fikri içtimanın şartlarından biri tek fiile birden fazla kabahat işlenmesidir.

VUK'nun 353/6 maddesine göre tek düzen hesap planına ilişkin usul ve esaslara uyulmamasına ilişkin kesilen cezalar için gerçek birleşme söz konusu olamaz.

Cezası kesinleşenlere belirli süre içinde tekrar işledikleri
kabahat nedeniyle daha ağır ceza verilmesine tekerrür denilmektedir.

Mefruz tekerrür, özel tekerrür ve süreli tekerrür vergi kabahatlerinde uygulanmaktadır.

Vergi ziyaı kabahati ve genel usulsüzlük kabahatine ilişkin ceza kesilen kişilere tekrar vergi ziyaı kabahati ya da tekrar genel usulsüzlük kabahatine ilişkin ceza kesilmesi durumunda cezalarda artırım uygulanabilecektir.

“Tahakkuk”, dava açılması halinde de yargılama sonucunda davanın reddedilerek (idarenin ceza kesme işleminin iptal edilmemesi) cezanın ödenmesi gereken safhaya gelmesi ifade edilirken, “kesinleşme” ile iç hukuk bakımından gidilebilecek hiçbir hukuki yolun kalmaması ifade edilir.

Vergi ceza hukukunda, bir kişi tarafından tek başına işlenebilen bir kabahatin,katılma iradesi ve işbirliği içinde birden fazla kişi tarafından beraberce işlenmesine iştirak denilmektedir.

VUK’da kabahatler açısından teşebbüse ilişkin bir hüküm bulunmadığı dikkate alındığında vergi kabahatlerine teşebbüs halinin cezalandırılması mümkün değildir.