GENEL VERGİ HUKUKU

Üçüncü kişi ödevliler, vergi borcu ilişkisinde değil, vergi ödevi ilişkisinde yükümlülükler üstlenmiş kimselerdir. vergi mahremiyetini ihlal etmemeyi üstlenmiş vergi yargıçları, yükümlünün özel işlerini yapmamayı üstlenmiş vergi idaresi çalışanları, ihbarla ödevlendirilmiş muhtarlar vergi ödevlileri arasında yapılan sınıflandırmada bu kategoriye girerler. Vergi yasalarımızda, denetim ödevlerini yerine getirmedikleri takdirde vergisel yaptırımlara tabi tutulacak olan üçüncü kişi ödevlilere örnek olarak meslek mensupları gösterilebilir (VUK mük. m. 227).

Vergi sorumluları, yükümlünün vergi borcunu, yükümlü adına, yükümlünün malvarlığından öderler. Bu ödevliler ancak vergi yükümlüsünün maddi ve şekli ödevlerini yerine getirmedikleri takdirde kendi malvarlıkları ile sorumlu olurlar.

“Vergi sorumlusu”, vergiyi doğuran olay kendi kişiliğinde gerçekleşmemekle birlikte başkasının vergiye ilişkin maddi ve/veya şekli ödevlerini yerine getirmek zorunda olan kişidir. Vergi sorumlusunu vergi yükümlüsünden ayıran belirleyici ölçüt, “vergiyi doğuran olayın kişiliğinde gerçekleşip gerçekleşmediği”dir.

Fiil ehliyeti olmayan bu kişilerin vergi ödevlerinin vergi sorumlularınca yerine getirilmemesi durumunda temsil edilen kişilerin malvarlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar vergi ödevini yerine getirmeyen vergi sorumlularının malvarlığından tahsil edilir.
Vergi sorumlusunun, bu şekilde tahsil edilen vergi ve buna bağlı alacaklar için asıl mükellefe rücu hakkı saklıdır. Ancak bu durumlarda kesilecek olan vergi cezalarının muhatabı suç ve cezaların kişiselliği ilkesi gereği vergi sorumlusudur ve bu cezalardan ötürü asıl mükellefe başvurma hakkı bulunmamaktadır.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17’nci maddesinin 7’nci fıkrası gereği tasfiye memurları, kurumun tahakkuk etmiş vergileri için uygun bir karşılık ayırmadan alacaklılara ödeme ve ortaklara paylaştırma yapamazlar. Aksi takdirde bu vergilerin asıl ve zamları ile vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar.

Tapu memurları vergi dairesince verilmiş ilişik kesme belgesi olmaksızın devir ve ferağ işlemi yapamazlar, aksi hâlde verginin ödenmesinden mükellefler ile birlikte müteselsilen sorumlu olurlar.

Vergi sorumluluğuna hâkim ilkeler sorumluluğun bağımlılığı, sorumluluğun fer’iliği ve sorumluluğun sınırsızlığıdır. Vergi borçlarında kural malvarlığı ile sorumluluk olduğu için şahıs ile sorumluluk ilkesi yer almaz.

Vergi hukukunda sorumluluğun fer’iliği ilkesi ile vurgulanmak istenen, vergi borcunu ödeme ödevi açısından, vergi sorumlusunun, vergi yükümlüsünden sonra geldiği hususudur. Başka bir ifadeyle vergi borcu öncelikle asıl borçludan talep edilmeli ve asıl borçludan alınamazsa veya alınamayacağı anlaşılırsa vergi sorumlusuna başvurulmalıdır.

Vergi hataları, vergi idaresinin hatayı kendiliğinden fark edip re’sen düzeltmesi biçiminde veya yükümlünün başvurusu üzerine gerçekleşebilir (VUK m. 119).

Fiil ehliyeti olmayan bu kişilerin vergi ödevlerinin vergi sorumlularınca yerine getirilmemesi durumunda temsil edilen kişilerin malvarlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar vergi ödevini yerine getirmeyen vergi sorumlularının malvarlığından tahsil edilir.
Vergi sorumlusunun, bu şekilde tahsil edilen vergi ve buna bağlı alacaklar için asıl mükellefe rücu hakkı saklıdır. Ancak bu durumlarda kesilecek olan vergi cezalarının muhatabı suç ve cezaların kişiselliği ilkesi gereği vergi sorumlusudur ve bu cezalardan ötürü asıl mükellefe başvurma hakkı bulunmamaktadır.

Katma değer vergisi bakımından mal veya hizmeti satan yasal yükümlüyken mal veya hizmeti alan fiili yükümlüdür ve bu ilişkide kural olarak vergi sorumlusu bulunmamaktadır. Yine, banka ve sigorta muameleleri vergisinde bankacılık hizmeti veren yasal yükümlü, bu hizmeti alan fiili yükümlüdür, söz konusu ilişkide de vergi sorumlusu yoktur.

VUK m. 11’de vergi kanunlarının öngördüğü belli durumlarda, yaptıkları veya yapacakları ödemelerden vergi kesmeye mecbur olanlar vergi sorumlusu olarak kabul edilmiştir. Vergi kesenlerin sorumluluğu olarak adlandırılan bu duruma örnek olarak Gelir Vergisi Kanunu m. 94 verilebilir.

Vergi ödevi, salt vergilendirme ilişkisinde söz konusu olabilecek maddi içerikli (vergi borcunu ödeme vb.) ödevleri değil, şekli (beyanname verme, diğer bildirimlerde bulunma vb.) ödevleri de bünyesinde barındırır.