MUHASEBEDE DEĞERLEME

Gün geçtikçe değişen ve gelişen serbest ekonomik sistem içerisinde muhasebe uygulamalarının da bu gelişmelere ayak uydurmadan varlığını sürdürebilmesi mümkün değildir. Bu açıdan muhasebe uygulamaları, tüm dünyada olduğu gibi Türkiye’de de kural-bazlı ve mesleki yargıya yer vermeyen bir yapıdan ilke-bazlı ve içinde bulunulan ekonomik duruma göre kayıt ve raporlama yapılmasına uygun bir yapıya kavuşmaktadır.

Sözlük anlamı “değer biçme, bir malın değerini belirleme, valüasyon” olan değerleme işlemi, muhasebe literatüründe “varlıkların ve kaynakların ilk muhasebeleştirilmelerinde ve izleyen dönemlerde finansal tablolara alınmasında temel alınacak parasal değerin belirlenmesi” olarak tanımlanmaktadır.

Muhasebede değerleme Genel Kabul Görmüş Muhasebe Muhasebede Değerleme İlkeleri (GKGMİ), Vergi Usul Kanunu (VUK), Türk Ticaret Kanunu (TTK) ve Türkiye Muhasebe Standartları (TMS)1 çerçevesinde incelenmesi gereken bir konudur.

Değerlemenin amacı temel olarak bir işletmenin finansal ve ekonomik açıdan gerçek durumunu ve faaliyet sonuçlarını yansıtmak olarak ifade edilebilir.

Değerleme işlemi aşağıdaki ölçülerden biri ile yapılabilir:
• Maliyet Bedeli
• Borsa Rayici
• Tasarruf Değeri
• Mukayyet Değer
• İtibari Değer
• Rayiç Bedel
• Vergi Değeri
• Emsal Bedeli

Maliyet bedeli ¨iktisadi bir varlığın elde edilmesi veyahut değerinin artırılmasıyla ilgili olarak yapılan ödemelerle bunların bağlı olduğu her türlü giderlerin toplamı¨ olarak tanımlanmıştır.

Borsa rayici “gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son muamele gününde borsadaki muamelelerin ortalama değerleri” olarak tanımlanmıştır.

Tasarruf değeri “bir iktisadi varlığın değerleme gününde sahibi için arz ettiği gerçek değer” olarak tanımlanmıştır.

Mukayyet (kayıtlı) değer “bir iktisadi varlığın muhasebe kayıtlarında görülen değeri” olarak tanımlanmıştır.

Mukayyet değer ile değerlenecek iktisadi kıymetler aşağıdaki gibidir:
• Senetli (isteğe bağlı) ve senetsiz alacaklar (madde 281)
• Kuruluş ve örgütlenme giderleri ile peştamallıklar (madde 282)
• Aktif geçici hesap kıymetleri (peşin ödenen giderler ve gelir tahakkukları) (madde 283)
• Senetli (isteğe bağlı) ve senetsiz borçlar (madde 285)
• Pasif geçici hesap kıymetleri (peşin tahsil edilen gelirler ve gider tahakkukları) (madde 287)
• Karşılıklar (madde 288)

İtibari değer “her nevi senetlerle esham ve tahvillerin üzerinde yazılı olan değerler” olarak tanımlanmaktadır.

İtibari değer ile değerlenecek kalemler aşağıdaki gibidir:
• Kasa mevcutları (madde 284)
• Çıkarılmış tahviller (madde 286)

• Değeri düşen emtia: Emtia esas olarak maliyet değeri ile değerlenmesine karşın, değerleme günündeki satış bedelinin %10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği durumda maliyet bedeli yerine emsal bedeli uygulanabilir (madde 274)
• Maliyet bedelinin belirlenmesi mümkün olmayan hayvanlar: Bu durumda emsal bedel, işletmenin bulunduğu mahalde zirai kazanç komisyonlarınca tespit edilmiş olan ortalama maliyettir (madde 277)
• Değeri düşen mallar: Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veya bozulma, çürüme, kırılma, çatlama, paslanma gibi durumlar sonucunda iktisadi değerlerinde önemli bir azalma meydana gelen emtia ile maliyetlerinin hesaplanması mutat olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir

Emsal bedeli aşağıdaki esaslara göre uygulanır:
• Birinci sıra (Ortalama fiyat esası): Aynı cins ve nevideki mallardan sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda veya bir evvelki veya bir daha evvelki aylarda satış yapılmışsa, emsal bedeli bu satışların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından çıkarılacak olan "Ortalama satış fiyatı" ile hesaplanır. Bu esasın uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran %25'ten az olmaması şarttır.
• İkinci sıra (Maliyet bedeli esası): Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef bu maliyet bedeline, toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder.
• Üçüncü sıra (Takdir esası): Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilemeyen emsal bedelleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir. Takdirler, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılır. Takdir edilen bedellere mükelleflerin vergi mahkemesinde dava açma hakkı mahfuzdur. Ancak, dava açılması verginin tahakkuk ve tahsilini durdurmaz.

Finansal tablolarda değişik derecelerde ve değişik bileşimlerde kullanılan birçok farklı ölçüm esası vardır. Bunlar:
• Tarihi Maliyet
• Gerçeğe Uygun Değer
• Cari Maliyet (Yenileme Maliyeti)
• Net Gerçekleşebilir Değer
• Nominal Değer
• Geri Kazanılabilir Tutar
• Defter Değeri
• Satış Maliyeti Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer
• İçsel Değer
• Kalıntı Değer
• Kullanım Değeri ve
• Bugünkü Değerdir.

Tarihi maliyet ile değerlenecek varlıklar aşağıdaki gibidir:

Maddi duran varlıklar

Yatırım amaçlı gayrimenkuller

Maddi olmayan duran varlıklar

Şerefiye

İştiraklerdeki yatırımlar

Stoklar

Gerçeğe uygun değer TMS’de “karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli taraflar arasında bir varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutar” olarak açıklanmaktadır.

Cari maliyetle değerlenen kalemlerin bazıları aşağıdaki gibidir:
• Stoklar (TMS 2): Bu standarda göre üretimde kullanılan hammadde ve malzemelerin net gerçekleşebilir değerlerinin tespitinde cari maliyet kullanılabilmektedir. Yani net gerçekleşebilir değer yerine cari maliyet esas alınabilmektedir.
• Maddi duran varlıklar (TMS 16): Maddi duran varlığın gerçeğe uygun değerinin tespit edilemediği durumlarda, gelir yaklaşımı veya yenileme maliyeti yaklaşımı kullanılarak gerçeğe uygun değer tahmin edilebilmektedir.

Gerçeğe uygun değer ile değerlenen kalemlerden bazıları aşağıdaki gibidir:

Maddi duran varlıklar

Maddi olmayan duran varlıklar

Yatırım amaçlı gayrimenkuller

Nakit ve nakit benzerleri

Finansal borçlar

İşin normal akışı içerisinde, tahmini satış fiyatından tahmini tamamlanma maliyetleri ve satışın gerçekleşmesi için gerekli olan tahmini satış giderleri toplamının düşülmesiyle elde edilen tutardır.